Nella lotta contro l’evasione, nel programma di fiscalità internazionale, la direttiva 2016/1164/Ue relativa al “disallineamento da ibridi”, modificata dalla direttiva del Consiglio 2017/952/Ue del 29 maggio 2017 è stata attuata nel nostro ordinamento con il Decreto legislativo del 29 novembre 2018 numero 142.
Le norme delle direttive scritte per eliminare le elusioni fiscali societarie delle grandi imprese multinazionali, sono a pieno regime dalla metà del 2019. Obiettivo delle direttive è quello di prevenire il dirottamento dei profitti “al di fuori dell’Ue”, dove sfuggono alla tassazione con norme sui trasferimenti verso “società estere controllate” (Cfc) a fiscalità ridotta (azione Beps 3); dettano norme relative ai limiti alla deducibilità degli interessi passivi netti che un’impresa può detrarre dal reddito imponibile (Beps 2) imponendo norme generali anti-abuso.
Le direttive Atad creano un “minimo” di protezione ai sistemi nazionali di imposizione delle società in tutta l’Ue; non impediscono ovviamente che gli Stati introducano una legislazione con un livello più elevato di protezione. Alcune disposizioni delle direttive sono infatti opzionali. Alcuni Stati, come l’Uk, hanno già norme complete per la mancata corrispondenza tra Cfc (Società estere controllate) e ibridi.
Le norme anti-abuso nel diritto interno hanno effetto dall’1 gennaio 2019, mentre l’attuazione per le misure di limitazione della deducibilità degli interessi può essere rinviata in alcuni casi all’1 gennaio 2024; per la tassazione in uscita e per le misure per il “disallineamento da ibridi”, il termine è l’1 gennaio 2020.
Il Decreto legislativo 28 novembre 2018 numero 142, nei suoi 15 articoli, contiene le norme attuative delle direttive per la necessità di assicurare che l’imposta sia versata nel luogo in cui gli utili sono generati, contro l’elusione dalla base imponibile e il trasferimento degli utili.
In realtà l’ordinamento tributario italiano dispone già di norme nei settori specifici indicati dalle direttive ad esclusione di quelli volti a contrastare il “disallineamento da ibridi” (articoli da 6 a 11 del decreto).
Le misure anti-hybrid del decreto mirano a contrastare gli effetti di doppia deduzione ovvero di deduzione senza inclusione, derivante da conflitti nella qualificazione di strumenti finanziari, pagamenti, entità, stabili organizzazioni o dalla allocazione dei pagamenti, approfittando delle lacune dei sistemi fiscali degli Stati membri ed eludendo miliardi di euro di imposte.
L’articolo 1 del decreto introduce la “deducibilità degli interessi passivi” limitandola al netto degli interessi attivi; entrambi devono qualificarsi come tali ai fini contabili secondo la normativa fiscale; devono derivare da un’operazione finanziaria; tra interessi passivi ed attivi sono inclusi anche i proventi e gli oneri che sono imponibili o deducibili in capo al percettore e all’erogante.
L’articolo 2 disciplina i casi di exit tax relativi ai soggetti residenti nel territorio dello Stato che trasferiscono la propria residenza all’estero se qui si applica l’esenzione degli utili e delle perdite o, altro caso, se trasferiscono l’intera organizzazione alla sede centrale o ad altra organizzazione all’estero.
L’articolo 3 introduce innovazioni in materia di beni in entrata, entry tax, relativi al caso in cui imprese commerciali estere trasferiscano la propria residenza fiscale in Italia o un complesso aziendale in Italia, oppure imprese commerciali fiscalmente residenti all’estero siano fuse per incorporazione in soggetti fiscalmente residenti in Italia.
In tutti i casi il valore fiscale delle imprese sarà pari al valore di mercato che terrà conto dell’avviamento secondo il quarto comma del nuovo Tuir (Testo unico imposte sul reddito).
L’articolo 4 disciplina le Società controllate estere (Cfc); per l’articolo 2359 del Codice civile si considerano controllati i soggetti non residenti anche quando un soggetto italiano detenga direttamente o indirettamente una partecipazione ai loro utili superiore al 50%.
L’articolo 5 del decreto rivisita la disciplina fiscale che regola la tassazione dei dividendi e delle plusvalenze relative a partecipazioni detenute in soggetti residenti in Paesi esteri a regime fiscale privilegiato; in particolare viene introdotto il nuovo articolo 47/bis Tuir che definisce i criteri per individuare i Paesi a fiscalità privilegiata e vengono modificate le esclusioni per la detassazione integrale dei dividendi provenienti da società residenti in Paesi a fiscalità privilegiata.
Gli articoli dal 6 all’11 trattano i “disallineamenti da ibridi”, effetto di doppia deduzione o di deduzione senza inclusione.
Nel caso di società residenti fiscalmente in due Stati membri (dual resident company), la deduzione è disconosciuta nel Paese dove la società non è considerata residente per evitare le doppie imposizioni in vigore tra i due Stati.
Nel caso in cui il disallineamento da residenza fiscale coinvolga uno Stato extra Ue (tra poco probabilmente anche l’Uk), la deduzione deve essere disconosciuta dallo Stato membro europeo.
Il Decreto legislativo introduce all’articolo 12 una nuova definizione di “intermediari finanziari”, holdings finanziarie e non finanziarie alle quali si applicano specifiche disposizioni per alcuni settori delle direttive Atad.
Il Decreto legislativo in attuazione delle direttive modifica il Tuir e, sotto questo aspetto, merita attenzione per i suoi contenuti innovativi, anche alla luce del nuovo assetto dell’Unione europea.
La realizzazione della lotta all’evasione fiscale internazionale, in mancanza di un’armonizzazione fiscale europea, risulta comunque complessa e irta di difficoltà per i molteplici aspetti che presenta.